DEDUCCIONES
REQUISITOS QUE SE DEBEN CUMPLIR PARA DEDUCIRSE LOS CRÉDITOS FISCALES DEL DÉBITO
FISCAL
“El artículo 65 incisos primero y cuarto de
la Ley del IVA prescriben: “Únicamente será deducible el crédito
fiscal trasladado en los comprobantes de crédito fiscal en la forma indicada en
el artículo 64 de esta ley, en los casos siguientes: (…) 3. Desembolsos
efectuados para la utilización de servicios en el giro del negocio, siempre que
no se destinen a la construcción o edificación de bienes inmuebles nuevos (…)
Las operaciones
mencionadas en los numerales anteriores deberán ser indispensables para el
objeto, giro o actividad del contribuyente y para la generación de operaciones
gravadas con este impuesto y que por lo tanto, generen débito fiscal, o de
operaciones gravadas con tasa cero por ciento, caso contrario no será deducible
el crédito fiscal.
Para efectos de la
deducibilidad a que se refiere este artículo se requerirá en todo caso, que la
operación que origina el crédito fiscal esté documentada con el Comprobante de
Crédito Fiscal original y que figure la cantidad trasladada como crédito fiscal
en forma separada del precio de los bienes o remuneración de los servicios, o
se compruebe documentalmente el monto del impuesto pagado en la importación o
internación de los bienes o de los servicios. Además, todo ello debe estar
debidamente registrado en el libro de compras que establece el artículo 141 del
Código Tributario y en la contabilidad formal o en libros especiales, en este
último caso, según se trate de contribuyentes obligados o no a llevar
contabilidad formal (…)”.
En relación con lo anterior, el artículo 65-A inciso cuarto, numeral 2) de
la Ley del IVA, respecto a la deducibilidad de los créditos fiscales establece:
“No constituye crédito fiscal y en consecuencia no
serán deducibles los valores documentados en Comprobantes de Crédito Fiscal,
Comprobantes de Retención o Notas de Débito, cuando ocurra cualquiera de las
circunstancias siguientes: (…) 2. Que aun estando inscrito como contribuyente
el emisor del documento, el adquirente de los bienes o prestatario de los
servicios no compruebe la existencia efectiva de la operación (…)”.
De las disposiciones citadas se puede concluir que el legislador ha previsto ciertos requisitos que se deben cumplir para que los contribuyentes se deduzcan los créditos fiscales del débito fiscal, los cuales son:
Que los gastos o desembolsos
efectuados por los contribuyentes, para la adquisición de bienes muebles, estén
relacionados con el objeto, giro o actividad económica del sujeto pasivo; es
decir, que el gasto efectuado debe ser indispensable y vinculado a la
generación de operaciones gravadas con el referido impuesto;
Que la operación que origina
el crédito fiscal esté debidamente documentada con el comprobante original;
Que en el comprobante
emitido figure de forma separada la cantidad trasladada como crédito fiscal del
precio de los bienes o remuneración de los servicios;
Que los documentos se encuentren debidamente
registrados en el Libro de Compras y en la contabilidad de la contribuyente; y
Comprobar la existencia efectiva de la operación; es
decir, que haya existido una transferencia o prestación real y efectiva de
bienes o servicios.”
AL NO CUMPLIR EL CONTRIBUYENTE CON LOS REQUISITOS ESTABLECIDOS PARA QUE PROCEDIERA LA DEDUCCIÓN DE LOS CRÉDITOS FISCALES DEL DÉBITO FISCAL, LA ACTUACIÓN DE LAS AUTORIDADES DEMANDADAS ES LEGAL
“En virtud a una correcta interpretación de los artículos 65 y 65-A de la Ley del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de
Servicios el actor tenía la obligación de probar la existencia de las
operaciones realizadas y que daban origen a la deducción de los créditos
fiscales objetados.
Con base al artículo 173 del Código
Tributario, “La Administración Tributaria
tendrá facultades de fiscalización, inspección, investigación y control, para
asegurar el efectivo cumplimiento de las obligaciones tributarias (…).”
Por lo que, haciendo uso de dicha facultad la
Administración Tributaria procedió a realizar la fiscalización respectiva, la
cual según consta en el expediente administrativo, se realizaron algunas
actuaciones tendientes a comprobar el cumplimiento de los requisitos
establecidos en la ley para la procedencia de las deducciones alegadas por la
contribuyente, como las siguientes:
A folios 4, 76, 400 al 404, 531y 532 del expediente administrativo de la DGII,
constan los requerimientos de información que le hizo la Administración
Tributaria a la contribuyente investigada en las diferentes etapas del
procedimiento, dentro de las cuales se le solicitó, entre otra documentación, libros legalizados y
auxiliares de contabilidad, libro de compras para el registro y control del
impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios -en
adelante IVA-, declaraciones de IVA, asientos contables, comprobantes de
crédito fiscal, fotocopias de las órdenes de compra emitidas, por los mariscos
adquiridos a la sociedad EL PEZ DORADO, S.A. DE C.V., documentos que
demostraran la recepción de los productos comprados e ingresados a la bodega,
el detalle de las personas que entregaron los productos, fotocopia de los
registros de control de inventarios por los mariscos adquiridos, fotocopia del
acta de inventario inicial al uno de enero de dos mil diez, entre otros, esto,
a efecto de verificar el cumplimiento del requisito establecido en el artículo
65-A inciso 4°, número 2 de la Ley del Impuesto a la
Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, y artículos 142 y 142-A del CT.
La mayoría de la documentación requerida fue
exhibida por la contribuyente, según consta a folios 78, 301 al 399, 414 al 474, 558 al 549 y
777 al 2231 del expediente administrativo de la DGII; sin embargo, del estudio de la misma la
Administración Tributaria advirtió que aunque las operaciones declaradas se
encontraban documentadas con comprobantes de crédito fiscal y registrados en
los libros de compras y otros aspectos contables, al requerirle que
proporcionara los controles internos, donde demostrara la recepción real de los
bienes y servicios adquiridos por parte del proveedor EL PEZ DORADO, S.A. DE
C.V., así como los pagos realizados por medio de cheques o transferencias
bancarias, por las compras y servicios supuestamente prestados, sólo
proporcionó documentos de control interno con los que pretende respaldar haber
recibido los productos (folios 2175 al 2331del expediente administrativo de la
DGII).
Pero del muestreo realizado al azar por las
autoridades demandadas de algunos productos contenidos en el registro de
control de inventarios se encontraron irregularidades, citando el TAIIA algunos
ejemplos como los siguientes:
“1) En el comprobante de Crédito fiscal N° *** de fecha veinte de enero
del año dos mil diez, se consignó la adquisión de 9,250 libras de pescado
dorado +12, y 1358 libras de pescado dorado 7 to 12, sin embargo en el Registro
de Control de Inventarios, dentro del producto “PESCADO FRESCO” la impetrante
social para esa fecha registró únicamente 4,625 libras para el pescado dorado
+12, y 611.10 libras para el pescado dorado 7 to 12, lo que evidencia
diferencias en cuanto a las cantidades adquiridas según el comprobante de
crédito fiscal citado, y las cantidades anotadas en el Registro de Control de
Inventarios.
2) En el comprobante de Crédito fiscal N° *** de fecha uno de abril del
año dos mil diez, se consignó la adquisición de 36 libras de pescado cola
amarilla, y 325 libras de pescado lunarejo 2-4, sin embargo en el Registro de
Control de Inventarios, la apelante social anotó dentro del producto “PESCADO
FRESCO”, únicamente 16.20 libras para el pescado cola amarilla, y 146.25 libras
para el pescado lunarejo 2-4, lo que evidencia diferencia en cuanto a las
cantidades adquiridas según el comprobante de crédito fiscal citado, y las
cantidades anotadas en el Registro de Control de Inventarios.
3) En el comprobante de Crédito fiscal N° *** de fecha dieciséis de junio
del año dos mil diez, se consignó la adquisición de 1,200 libras de chacalín,
sin embargo, en el Registro de Control de Inventarios, la apelante social anotó
dentro del producto “CAMARÓN”, únicamente 840 libras para el chacalín, lo que
evidencia diferencias en cuanto a las cantidades adquiridas según el
comprobante de crédito fiscal citado, y las cantidades anotadas en el Registro
de Control de Inventarios (…)” (folio 27 de la resolución pronunciada por el TAIIA, a las ocho horas del
día veintiocho de abril de dos mil dieciséis).
Además, las autoridades constataron que, en
relación con las ventas efectuadas, no se denominan los productos con los
mismos nombres con los cuales fueron ingresados en el inventario, lo cual les
impidió identificar e individualizar si las unidades o saldos reflejados en los
inventarios son correctos.
Asimismo, la DGII constató que los documentos
presentados contienen valores y montos que no coinciden con los valores
detallados en las órdenes de compra emitidas por la contribuyente fiscalizada a
la proveedora citada; razón por la cual, esta Sala considera que no se cumplió
con el requisito establecido en el artículo 65-A inciso 4°, número 2 de la Ley del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de
Servicios.
Por otra parte, el
artículo 142 inciso 1° del CT prescribe: “Los
sujetos pasivos cuyas operaciones consistan en transferencias de bienes muebles
corporales están obligados a llevar registros de control de inventarios que
reflejen clara y verazmente su real movimiento, su valuación, resultado de las
operaciones, el valor efectivo y actual de los bienes inventariados así como la
descripción detallada de las características de los bienes que permitan
individualizarlos e identificarlos plenamente”.
De lo anterior resulta claro que los contribuyentes que tengan por
actividad la transferencia de bienes muebles corporales tienen la obligación de llevar registros de control de inventarios
de la forma prescrita en los artículos 142 y 142-A del
CT, en relación con el artículo 81 de su Reglamento de Aplicación.
En el presente caso, se ha corroborado que la
contribuyente fiscalizada no cumplió en su totalidad con la obligación de
llevar el inventario citado, tal y como lo regulan los artículos 142 y 142-A
del CT, ya que aunque en la etapa de apertura a pruebas, presentó a la Unidad
de Audiencia y Apertura a Pruebas de la DGII (folios 784 al 867 del expediente
administrativo de la DGII), el registro de control de inventarios de sus
productos, en estos no se detalló la nacionalidad del proveedor y no colocó la
referencia del libro de compras de donde se tomó el costo correspondiente, lo
cual de conformidad a los numerales 6 y 8 del artículo 142-A del CT son
requisitos que debe cumplir el citado inventario.
Además, el artículo
65-A inciso 1° letra l) de la
Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de
Servicios, prescribe: “No será deducible el
Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios
soportado o pagado por los contribuyentes en la adquisición de bienes o de
servicios que no cumplan los requisitos que establece el artículo 65 de esta
ley, en casos como los que se mencionan a continuación:
l) Las
adquisiciones de bienes o utilización de servicios, cuyos montos sean iguales o
mayores a cincuenta y ocho salarios mínimos que:
i) No se
realicen por medio de cheque, transferencia bancaria, tarjetas de crédito o
débito; y,
ii) el
medio de pago sea diferente al efectivo y a los medios utilizados en romano i)
y no se formalicen en contrato escrito, escritura pública o demás documentos
que regula el derecho civil o mercantil, tales como: permutas, mutuos de bienes
no dinerarios, daciones en pago, cesiones de título de dominio de bienes,
compensaciones de deudas u operaciones contables”.
En el mismo sentido el artículo 206-A inciso 1° y 3° del CT,
establece: “Constituirá requisito
indispensable para la procedencia de la deducción de costos, gastos,
erogaciones con fines sociales y créditos fiscales, según la naturaleza
del impuesto, que los pagos efectuados relacionados con las mencionadas
deducciones, por montos iguales o mayores a cincuenta y ocho salarios mínimos,
se realicen por medio de cheque, transferencia bancaria, tarjetas de crédito o
débito. Lo anterior es adicional a la documentación de soporte que deba poseer
en atención a la naturaleza de la operación y del cumplimiento de los demás
requisitos que establezcan las leyes tributarias respectivas para la
procedencia de la deducción.
(…) El
requisito para la deducción establecido en esta disposición, también es
aplicable a cualquier operación o transacción múltiple realizada con un mismo
sujeto en un mismo día o en el plazo de diez días calendario, cuyo monto
acumulado sea igual o exceda a cincuenta y ocho salarios mínimos o su equivalente
en moneda extranjera, de acuerdo a las fluctuaciones del tipo de cambio”.
De las disposiciones jurídicas citadas se extrae la obligación de
los contribuyentes de efectuar los pagos de cualquier operación o transacción
múltiple realizada con un mismo sujeto en un mismo día o en el plazo de diez
días calendario, cuyo monto acumulado sea igual o exceda a cincuenta y ocho
salarios mínimos, por medio de cheque, transferencia bancaria, tarjetas de
crédito o débito; caso contrario los créditos fiscales que sean emitidos por
dichas operaciones no serán deducibles, lo cual ha ocurrido en el presente
caso, ya que según la fiscalización realizada por las autoridades demandadas,
la contribuyente investigada realizó este tipo de operaciones sin cumplir con los
requisitos citados (folios 31 de la resolución del TAIIA).
Además, la DGII en el informe justificativo hace
notar que algunos de los cheques fueron emitidos a nombre de los accionistas de
la contribuyente, a nombre de la representante legal de la sociedad proveedora
de productos y mariscos, a terceras personas que no tenían relación directa
comercial con la sociedad demandante, afirmando que uno de los accionistas de
la sociedad MAR Y SOL, S.A. DE C.V. WUSC, cónyuge de la representante legal de
la sociedad EL PEZ DORADO, S.A. DE C.V., quien supuestamente ha proveído los
productos y servicios.
Por lo que, del estudio realizado al expediente
administrativo y las razones expuestas, se advierte que en el presente caso la
contribuyente no logró probar que cumplió con los diferentes requisitos
establecidos en la ley para proceder a la deducción de los créditos fiscales
objetados, específicamente no cumplió con los establecidos en: a) el artículo 65-A inciso 4°, número 2 de la Ley del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de
Servicios -no comprobó la existencia
efectiva de las operaciones y servicios
adquiridos, por las razones expuestas en la presente sentencia-; b) artículos
142 y 142-A del CT -el registro de control de inventarios no reúne todos los
requisitos de ley- ; y c) artículo 65-A inciso 1°
letra l) de la Ley de Impuesto a la
Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios y artículo
206-A inciso 1° y 3° del CT.
Se advierte que, aunque
las supuestas compras realizadas al proveedor EL PEZ DORADO, S.A. DE C.V., las haya documentado mediante comprobantes de crédito
fiscal, y se hayan registrado en el Libro de Compras de IVA legalizado y conste
en los demás registros contables; esto sólo evidencia el cumplimiento de algunos
de los requisitos establecidos por el legislador para la procedencia de la
deducción de los comprobantes de crédito fiscal; sin embargo, no ha cumplido
con otros prescritos en la ley, en consecuencia, no proceden las deducciones de
los créditos fiscales.
Razón por la cual, esta Sala estima que el actuar de
la Administración Tributaria es apegada a derecho, en
consecuencia su actuación es legal, y así debe declararse en la presente
sentencia.
Con relación al argumento de la parte actora respecto a que la
Administración Tributaria no valoró la prueba y argumentos presentados en sede
administrativa, se hacen las consideraciones siguientes:
El artículo 4 inciso 1° letra b) del CT: “Ante la Administración Tributaria los administrados poseen los
derechos siguientes:
b) De
contradicción, que comprende los siguientes derechos: 1. A utilizar los medios
de prueba establecidos en este Código; 2. A ser oído, para lo cual al sujeto
pasivo se le deberá conceder audiencia y un plazo para defenderse; 3. A ofrecer
y aportar pruebas; 4. Alegar sobre el mérito de las pruebas; 5. A una decisión
fundada; y, 6. A interponer los recursos correspondientes”.
Según consta en el expediente administrativo, a la contribuyente
fiscalizada se le garantizaron todos los derechos enunciados en el artículo
anterior, ya que a lo largo del procedimiento se le requirió diversa
documentación e información, y ésta tuvo la oportunidad de ofrecer y utilizar
todos los medios de prueba establecidos en el Código Tributario (folios 78, 301
al 399, 414 al 474, 558 al 549 y 777 al 2231 del expediente administrativo de
la DGII); se concedió audiencia y un plazo para defenderse tal como se puede
comprobar a folios 4, 76, 400 al 404, 412, 531y 532, 770 al 772 del expediente
administrativo de la DGII. Se le permitió ofrecer y aportar prueba, como
realizar las respectivas alegaciones sobre las mismas (folios 567 y 568, 777 al
2231 del expediente administrativo de la DGII). Se garantizó su derecho a
recurrir en sede administrativa, lo cual se puede comprobar con la
interposición del recurso de apelación y su correspondiente tramitación, según
consta en el expediente administrativo del TAIIA.
Por todo lo anterior, esta Sala considera que no ha existido inobservancia al principio de legalidad y debido proceso, ni violación al derecho de defensa y contradicción; al contrario la Administración ha garantizado los derechos establecidos en el artículo 4 letra b) del Código Tributario, valorando en los actos impugnados los argumentos y la prueba presentada por la contribuyente fiscalizada, en consecuencia, no existen los motivos de ilegalidad alegados por la parte demandante.”