SEGURIDAD
JURÍDICA
CERTEZA QUE TIENE EL INDIVIDUO DE QUE SU SITUACIÓN JURÍDICA NO SERÁ MODIFICADA, MÁS QUE POR PROCEDIMIENTOS REGULARES, Y CONDUCTOS ESTABLECIDOS
“TERCERO.
Sobre la supuesta violación al principio de seguridad jurídica y al debido
proceso durante el procedimiento de devolución
La Sala de lo Constitucional ha expuesto
que, como derecho fundamental, la seguridad jurídica “constituye la certeza del
Derecho, en el sentido de que los destinatarios de este puedan organizar su
conducta presente y programar expectativas para su actuación jurídica futura
bajo pautas razonables de previsibilidad” (Sentencia de amparo de referencia
113-2017, de las nueve horas y veinte minutos del día ocho de enero de dos mil
dieciocho).
Como explica Peces-Barba, “la seguridad
jurídica supone la creación de un ámbito de certeza, de saber a qué atenerse,
que pretende eliminar el miedo y favorecer un clima de confianza en las
relaciones sociales” (Peces-Barba Martínez, Gregorio. 2004. Lecciones de Derechos Fundamentales.
Dykinson. Madrid. pp. 161 y ss.).
Comprende el “cumplimiento que el Estado y sus autoridades hacen de
todos los principios, requisitos y condiciones preestablecidas, así como la
sustanciación de los procedimientos que el sistema jurídico exija para que los
actos que emitan las autoridades se sujete irrestrictamente a ello, con el fin
de que toda afectación en la órbita legal del gobernado sea válida a la luz del
Derecho” (Contreras, Julio. 2010. Derecho
Constitucional. McGraw Hill. México. p. 171).
Este ámbito de certeza tiene total
incidencia en la protección y en el ejercicio de los derechos de los
particulares, al conminar al Estado y a sus administraciones públicas que al
ejercer el poder e incidir en los derechos, en este caso vinculados al poder
tributario, se haga conforme a un marco de certeza, previsibilidad, igualdad y
libertad, que permita a los particulares desarrollar sus relaciones con la
confianza de conocer qué comportamientos son habilitados por la ley y que
existen límites a la administración para exigir estos comportamientos.
Por su parte, la Sala de lo Contencioso
Administrativo en la sentencia de referencia 471-2012, del 29 de agosto de
2014, en cuanto al principio de seguridad jurídica expresó que:
La Seguridad Jurídica es un principio
universalmente reconocido del Derecho que se entiende como certeza práctica del
Derecho, y representa la seguridad de que se conoce o puede conocer lo previsto
como prohibido, mandado y permitido por el poder público respecto de uno para
con los demás y de los demás para con uno.
La Seguridad Jurídica es la garantía dada
al individuo, por el Estado, de que su persona, sus bienes y sus derechos no
serán violentados o que, si esto llegara a producirse, le serán asegurados por
la sociedad, la protección y reparación. En resumen, la seguridad jurídica es
la certeza que tiene el individuo de que su situación jurídica no será modificada
más que por procedimientos regulares, y conductos establecidos.
En ese sentido, el derecho a la seguridad
jurídica genera al individuo la certeza sobre los procedimientos
administrativos realizados por la administración pública, siendo a través de
los actos o actuaciones administrativas en donde se aplican normas de rango
legal o reglamentario, realizando el respectivo calificativo de seguros o
inseguros. Así, toda actuación de la administración pública se vincula con los
principios constitucionales tales como el principio de legalidad y debido
proceso, dado que ambos son garantías que limitan la arbitrariedad del poder
público, es decir que, para apartarse de una situación jurídica ya establecida,
toda autoridad pública debe ceñir su actuación conforme a los procedimientos de
ley.
En ese sentido, la Sala de lo Contencioso
Administrativo en la sentencia de referencia 65-2011, emitida el día 15 de
octubre del año 2013, señaló la vinculación entre el derecho a la seguridad
jurídica y el debido proceso al manifestar:
(…) que la Seguridad Jurídica, es la
certeza que tiene el individuo de que su situación jurídica no será modificada
más que por procedimientos regulares, y conductos establecidos previamente. A
este derecho se encuentra íntimamente vinculado el debido proceso, según el
cual toda persona tiene derecho a ciertas garantías mínimas, tendientes a
asegurar un resultado justo y equitativo dentro del proceso y a permitirle
tener oportunidad de ser oído y hacer valer sus pretensiones frente al juez.
Sobre la base de las consideraciones
jurisprudenciales y doctrinarias previamente citadas se puede concluir que a partir de los derechos de seguridad jurídica y debido proceso
se busca generar el cumplimiento
de formalidades y garantías mínimas con el propósito de asegurar un resultado
apegado a la legalidad, así que la administración pública al emitir un acto
administrativo, debe limitarse a ejercer sus atribuciones conforme a los
requisitos establecidos previamente por el ordenamiento jurídico.”
TIPOS DE CONTROL QUE EJERCE LA
ADMINISTRACIÓN ADUANERA
“De tal modo, corresponde verificar las
diligencias seguidas por la DGA a efectos de evacuar la solicitud de devolución
presentada, ya que la parte actora arguye que la autoridad demandada dio inicio
a un procedimiento de verificación de origen en el cual implícitamente se
realizó una determinación oficiosa de impuestos, sin atender su solicitud.
Al respecto, es necesario hacer referencia
a los tipos de control que ejerce la administración aduanera, los cuales de
conformidad al artículo 8 del RECAUCA son: i) control permanente aquel que se ejerce en cualquier momento sobre
los auxiliares respecto del cumplimiento de sus requisitos de operación,
deberes y obligaciones. También se ejerce sobre las mercancías que, con
posterioridad a su levante o retiro permanecen sometidas a alguno de los
regímenes aduaneros no definitivos, mientras éstas se encuentren en el
territorio aduanero, dentro de la relación jurídica aduanera, fiscalizando y
verificando el cumplimiento de las condiciones de permanencia, uso y destino.
ii) Control previo aquel que
se ejerce sobre las mercancías, previo a que se sometan a un régimen aduanero.
iii) Control inmediato se
ejerce sobre las mercancías desde su ingreso en el territorio aduanero o desde
que se presenta para su salida y hasta que se autorice su levante; y iv) Control
a posteriori se ejerce una
vez realizado el levante de las mercancías, respecto de las operaciones
aduaneras, los actos derivados de ellas, las declaraciones aduaneras, las determinaciones de las obligaciones
tributarias aduaneras –autodeterminación o autoliquidación y liquidación
oficiosa-, los pagos de los tributos
y la actuación de los auxiliares, los funcionarios y de las demás personas,
naturales o jurídicas, que intervienen en las operaciones de comercio exterior.
Según el artículo 21 de la LODGA, en
relación con el artículo 14 de la LSA, la DGA a través de sus dependencias
fiscalizadoras tiene competencia para investigar,
supervisar, verificar, evaluar y fiscalizar el cumplimiento de las
disposiciones aduaneras y de comercio exterior en lo que corresponda,
antes, durante y con posterioridad al despacho aduanero de las mercancías, de
conformidad con los mecanismos de control establecidos al efecto y dentro de
los plazos de caducidad establecidos en la legislación aduanera; para lo cual
cuenta con un cuerpo de auditores, contadores vista, oficiales aduaneros y
técnicos. Cabe mencionar que el artículo 14-A de la LSA establece que para
ejercer las facultades de fiscalización
a posteriori y de verificación de
origen, la DGA cuenta con un cuerpo de auditores y técnicos, pudiendo tomar
parte uno o más auditores o técnicos que esta designe.
De las anteriores disposiciones se concluye
que la DGA tiene diversas facultades de control aduanero, a efectos de comprobar el cumplimiento de las
obligaciones contenidas en la normativa aduanera, entre las que se
encuentran la fiscalización y la verificación de origen, respecto de lo cual la
Sala de lo Contencioso Administrativo ha sostenido que “los procedimientos de verificación de origen de mercancías y el de
determinación de obligaciones tributarias aduaneras, son dos procedimientos
diferentes e independientes uno del otro. El primero se enfoca en
establecer si una mercancía es originaria de un Estado parte, con el fin de
determinar, en este caso, si la misma goza de algún beneficio de exención de
tributos y el segundo, se refiere exclusivamente a la fiscalización a efectos
de determinar obligaciones tributarias. Es así, que el procedimiento de
verificación del origen de las mercancías se realiza respecto del exportador o
del productor de la mismas, y el procedimiento de fiscalización va dirigido al
importador, de esta manera, las resultas del primero no afectan hasta ese
momento ningún interés del importador.” (Sentencia con referencia 121-2012 de
las doce horas con cincuenta y cuatro minutos del día nueve de noviembre de dos
mil dieciséis).”
EL PROCEDIMIENTO DE LA ADMINISTRACIÓN
ADUANERA PARA LA DEVOLUCIÓN DE LO PAGADO INDEBIDAMENTE POR TRIBUTOS,
INTERESES O RECARGOS, ESTÁ DENTRO SUS FACULTADES DE INVESTIGAR Y VERIFICAR
“En armonía con los anterior, se encuentra
lo dispuesto en el artículo 18 inciso 2° de la LODGA “Para efectuar las tareas
de control, la autoridad aduanera se apoyará en las actividades siguientes: (…)
fiscalización a posteriori, la verificación de origen, verificación de
información, la investigación y evaluación del cumplimiento de las obligaciones
formales y sustantivas por parte de los administrados (…), así como el
cumplimiento por parte de estos de la normativa aduanera y de comercio exterior
en general.”
De la anterior disposición se advierte que
la DGA además del procedimiento de fiscalización y el procedimiento de
verificación de origen, dentro de sus facultades establecidas en la ley, cuenta
con otras potestades como la verificación de información y la investigación del
cumplimiento de las obligaciones de los contribuyentes, todo ello a efectos de comprobar
el cumplimiento de la normativa aduanera y de comercio exterior, facilitando
así el control aduanero.
En ese sentido, se puede concluir que el
procedimiento que la administración aduanera realiza para la devolución de lo
pagado indebidamente por tributos, intereses o recargos, está dentro sus
facultades de investigar y verificar, puesto que a la DGA le corresponde comprobar
si efectivamente lo pagado por el sujeto pasivo fue indebido o en exceso, a fin
de reconocerle dicho derecho y el monto a devolver.”
LA FALTA DE PROCEDIMIENTO NO EXIME A LA
ADMINISTRACIÓN ADUANERA DE VERIFICAR EL CUMPLIMIENTO DE LAS DETERMINACIONES
TRIBUTARIAS Y EL PAGO DE LOS TRIBUTOS, ASÍ COMO LA PROCEDENCIA O NO DE LA
DEVOLUCIÓN DE LOS MISMOS
“Ahora bien, tal como se ha establecido
anteriormente, en materia aduanera el legislador no dispuso un procedimiento a
seguir ante una solicitud de devolución, sino que únicamente estableció el
derecho de los sujetos pasivos para poder reclamar la restitución de lo pagado
indebidamente (artículo 58 del CAUCA), así como algunos supuestos específicos
en los cuales procede hacer dicha petición. A diferencia del Código Tributario
que en sus artículos 212 al 216, regula lo relacionado con la repetición o
devolución de impuestos; siendo pertinente hacer referencia a lo dispuesto en
el artículo 214 de dicho Código: “La Administración Tributaria podrá efectuar las
comprobaciones que considere necesarias a efecto de determinar la existencia y
cuantía del saldo cuya devolución se solicita y de los demás hechos y circunstancias
que determinen la procedencia de la misma, sin perjuicio de las facultades de
fiscalización que le competen a la misma. Dicha verificación deberá efectuarse
dentro del plazo establecido para ordenar la respectiva devolución.”
Sin embargo, que no haya procedimiento no
exime a la administración aduanera de verificar
el cumplimiento de las determinaciones tributarias y el pago de los tributos,
así como la procedencia o no de la
devolución de los mismos, ya que la devolución no es automática. En razón
de ello, está lo dispuesto en el artículo 639 del RECAUCA “El Servicio
Aduanero, por intermedio de su autoridad superior, emitirá las disposiciones administrativas que se
requieran para facilitar la aplicación de las materias señaladas en este
Reglamento”, en relación a lo dispuesto en el artículo 3 de la LODGA, puesto
que dichas disposiciones le otorgan a la DGA, la facultad de emitir
disposiciones administrativas, directrices y normas de aplicación general,
sobre la aplicación de las disposiciones legales en materia aduanera.”
LA VERIFICACIÓN REALIZADA POR EL AUDITOR
FISCAL ADUANERO, ES NECESARIA A EFECTOS DE COMPROBAR LA PROCEDENCIA O NO DE LA
DEVOLUCIÓN SOLICITADA
“De ahí que la DGA emitió la Disposición
Administrativa de Carácter General (DACG) N° DGA-011-2008, denominada
“Requerimientos para la presentación de solicitudes de devolución por pago
indebido”, en la cual se establece el procedimiento a seguir frente a una
solicitud de devolución de impuestos en concepto de DAI e IVA, asimismo, se
señala la documentación que se solicita al sujeto pasivo, según sea el caso.
En el presente caso, se observa que en
fecha 1 de marzo de 2017 la sociedad demandante presentó ante la DGA escrito
solicitando la “devolución de impuestos pagados en exceso o indebidos en el
plazo debido conforme al artículo 58 del CAUCA” (ff. 1 al 8 del expediente
administrativo), argumentando el hecho que realizó pagos indebidos o en exceso,
ya que omitió ampararse a los beneficios preferenciales arancelarios, como
consecuencia de criterio emitido por la DGA denominado “Criterio Sobre
Transbordo, Tránsito y Expedición Directa Bajo el Amparo de Los Tratados
Comerciales de Orden Bilateral, suscritos por El Salvador, con los siguientes
países: Chile, Panamá, Taiwán, República Dominicana, México y Colombia”
(vigente del 15 de marzo de 2013 al 18 de septiembre de 2013), el cual luego
fue derogado por el criterio denominado “Criterio Sobre Transbordo, Tránsito y
Expedición Directa al Amparo de Los Tratados de Libre Comercio, suscrito por El
Salvador, Excepto lo Aplicable al Tratado General de Integración Económica
Centroamericana” (vigente a partir del 19 de septiembre de 2013).
En dicho escrito detalló 66 declaraciones
de mercancías y los montos de DAI que pidió en devolución por cada una,
haciendo un total de $265,966.59, aclarando que no reclama el Impuesto a la
Transferencia de Bienes y Muebles y a la Prestación de Servicios (IVA). Asimismo,
entre otros, adjuntó las copias de las referidas declaraciones de mercancías,
anexando a cada una: las “Páginas de Documentos Adjuntos”, los Manifiestos de
Carga, las Cartas de Porte y las Facturas (ff. 19 al 1272); advirtiendo que en
el petitorio de dicho escrito solicita “Se agreguen los certificados de origen
las declaraciones de mercancía solicitados anteriormente, debidamente
certificados por la autoridad aduanera, dado que dichos documentos se
encuentran en poder de la autoridad aduanera”.
En virtud de lo anterior, consta a ff.
1534 Memorando N° 313/17/DJCA/TAV/39 de fecha 15 de marzo de 2017, emitido por
el Jefe de División Jurídica, dirigido al Jefe de la Unidad de Gestión de
Riesgos, en el cual solicita se realice la investigación
correspondiente, a fin de determinar
la procedencia de la devolución solicitada por la sociedad demandante,
remitiendo así el expediente administrativo. Posteriormente, a ff. 1536 al
1540, consta el informe emitido por
el auditor fiscal de aduanas.
Es importante resaltar, que el referido
informe contiene los resultados de la verificación efectuada a la sociedad
demandante, en aras de comprobar el cumplimiento de las obligaciones contenidas
en la legislación aduanera, a fin de verificar la procedencia o no de la devolución
solicitada, la cual se desarrolló en las oficinas administrativas de la misma,
iniciando con la notificación de la credencial N° 000057, a través de la cual
se facultaba al auditor fiscal aduanero a comprobar el cumplimiento de las
obligaciones contenidas en la Legislación Aduanera, a fin de verificar la petición sobre la devolución de impuestos.
Asimismo, consta en el informe y como se
expuso en la contestación de la demanda, que la DGA a través de requerimientos
de información solicitó a la parte actora documentación
contable, los respectivos certificados de origen y aquella que comprobara que
las mercancías importadas y por las cuales se efectuó el pago, hayan estado
bajo control aduanero en el plazo que duró el régimen temporal o suspensivo
en el país donde se almacenaron las mismas. Sin embargo, dicha documentación no fue proporcionada por la sociedad
demandante, hecho que no ha sido controvertido por esta.
Aunado a lo anterior, se observa que la
verificación realizada por el auditor fiscal aduanero, era necesaria a efectos
de comprobar la procedencia o no de la devolución solicitada, ya que la
sociedad demandante debía acreditar que
efectivamente las mercancías importadas se encontraban amparadas a los beneficios
preferenciales arancelarios, pues su solicitud de devolución se fundamentaba en
el hecho que el pago del DAI lo efectuó en razón de haber omitido ampararse a
tales beneficios, considerando así que dichos pagos eran indebidos, lo cual no
fue demostrado durante el procedimiento administrativo de devolución.”
SI LA AUTORIDAD ADMINISTRATIVA EMITE DISPOSICIÓN, PARA ESTABLECER SUPLETORIAMENTE EL PROCEDIMIENTO PARA SOLICITUDES DE DEVOLUCIÓN DE LO NO DEBIDO, NO EXISTE VIOLACIÓN AL DEBIDO PROCESO Y
SEGURIDAD JURÍDICA
“En virtud de todo lo anterior, la DGA en
el acto impugnado estableció que debido a que la sociedad demandante no proporcionó
la información solicitada, no le fue posible verificar el certificado de origen
que amparaba las mercancías importadas, así como no se pudo constatar que las mismas
estuvieron bajo control aduanero antes de ser importadas a El Salvador. Además,
no fue posible verificar y constatar la trazabilidad de valor solicitado en
devolución, a efecto de comprobar que no haya sido deducido en la determinación
del Impuesto Sobre la Renta del periodo fiscal del 2013 o subsiguientes. Por lo
que resolvió declarar improcedente devolver la cantidad de $265,966.59, monto pagado
en concepto de DAI en las 66 declaraciones de mercancías.
Con lo antes expuesto, este Tribunal
verifica que el procedimiento realizado por la DGA para resolver la solicitud
de devolución de la parte actora y que tuvo como resultado la resolución ahora
impugnada, corresponde al procedimiento establecido en la Disposición
Administrativa N° DACG-011-2018, y no al procedimiento de fiscalización ni al
procedimiento de verificación de origen que regula la normativa aduanera, ya
que el resultado del mismo no ha sido la determinación de obligaciones
tributarias aduaneras, ni tampoco se ha establecido que las mercancías
importadas en las 66 declaraciones de mercancías eran o no originarias. Por el
contrario, lo resuelto por la autoridad consistió
únicamente en declarar improcedente una solicitud de devolución de tributos,
previa verificación del no cumplimiento de los requisitos para su procedencia.
En relación a lo anterior, se concluye que
no ha existido violación al debido proceso y seguridad jurídica en el
procedimiento administrativo realizado por la autoridad demandada, ya que, no
obstante la legislación aduanera no establece un procedimiento para las
solicitudes de devolución de lo no debido, la DGA en razón de sus facultades
emitió una disposición administrativa que establece de manera supletoria dicho
procedimiento y bajo el cumplimento de la normativa aplicable, por lo que se desestima la ilegalidad alegada
por el demandante.”