TRIBUTOS
MUNICIPALES
SON PRESTACIONES, GENERALMENTE EN
DINERO, QUE LOS MUNICIPIOS EN EL EJERCICIO DE SU POTESTAD TRIBUTARIA, EXIGEN A
LOS CONTRIBUYENTES O RESPONSABLES, EN VIRTUD DE UNA LEY U ORDENANZA, PARA EL
CUMPLIMIENTO DE SUS FINES
“B. De
la calificación de contribuyente y la determinación tributaria y el Recurso de
Apelación en la Ley General Tributaria Municipal
b.1. Como primer punto, previo a abordar lo
relativo a la calificación de contribuyente y posterior determinación
tributaria que hace la Administración Municipal, es necesario brindar algunas
consideraciones referentes a los tributos municipales.
Según lo establece el artículo 3 de la
Ley General Tributaria Municipal -en adelante LGTM-, los tributos municipales
son: “[…] las prestaciones, generalmente
en dinero, que los Municipios en el ejercicio de su potestad tributaria, exigen
a los contribuyentes o responsables, en virtud de una ley u ordenanza, para el
cumplimiento de sus fines.- Son Tributos Municipales: los Impuestos, las Tasas
y las Contribuciones Especiales Municipales.”
Por otra parte, de conformidad con el
artículo 204 ordinal 1° de la Constitución de la República, la autonomía del
municipio comprende: “Crear, modificar y
suprimir tasas y contribuciones públicas para la realización de obras
determinadas dentro de los límites que una ley general establezca”;
asimismo el ordinal 6° señala: “Elaborar
sus tarifas de impuestos y las reformas a las mismas, para proponerlas como ley
a la Asamblea Legislativa.”
Fundada en esa autonomía que la
Constitución le otorga al Municipio, se creó la Tarifa General de Arbitrios del
Municipio de Ilobasco mediante el Decreto número 438, publicado en el diario
oficial número 15, Tomo No 294, del 23 de enero de 1987; en la cual, en el artículo
3, se establecen las diferentes actividades que dan lugar al nacimiento de la
obligación de pago de impuestos en dicha Municipalidad para cada uno de los
sujetos pasivos que previamente determine la Administración Municipal,
con la correspondiente calificación de contribuyente.
Para el caso que nos ocupa, estamos
frente a un tipo de tributo, el cual requiere de algunos elementos esenciales,
que determinan su aplicación, como son: la identidad (o identificación) de la
prestación, así como los relativos a su entidad (o cuantificación), la
necesaria determinación en la ley respecto de en qué supuestos se origina el
deber de pagar un tributo (hecho imponible), quién está obligado a pagarlo
(sujetos pasivos), cuánto hay que pagar (base, tipo, cuota). (Sentencia dictada
por la Sala de lo Contencioso Administrativo en el proceso referencia 285-2007,
del 10-VI-2007.)”
CALIFICACIÓN TRIBUTARIA ES LA QUE LLEVA
A CABO LA ADMINISTRACIÓN MUNICIPAL, CONFORME AL PROCEDIMIENTO ESTABLECIDO POR
LA LEY GENERAL TRIBUTARIA MUNICIPAL
“b.2.
Según lo ha indicado la
Sala de lo Contencioso Administrativo, “la
calificación tributaria es aquella que lleva a cabo la Administración
Municipal, conforme al procedimiento establecido por la Ley General Tributaria
Municipal, la cual precede a la determinación del impuesto que fijan las
leyes, ordenanzas o acuerdo vigente en el momento en que ocurran los actos o
situaciones que configuren los hechos imponibles.” El Subrayado es propio. (Sentencia
dictada en el proceso referencia 48-2008, del 11-IX-2008.)
Respecto
de lo anterior, la LGTM en el Capítulo III, sección II, regula el procedimiento
para determinar la obligación tributaria municipal. Para el caso, el artículo
100 de la referida normativa establece:
“La determinación de la obligación tributaria
municipal es el acto jurídico por medio del cual se declara que se ha producido
el hecho generador de un tributo municipal, se identifica al sujeto pasivo y se
calcula su monto o cuantía.
La determinación se
rige por la Ley, ordenanza o acuerdo vigente en el momento en que ocurra el
hecho generador de la obligación”. (El
resaltado es nuestro).
Como puede verse, previo a la
determinación de una obligación tributaria, la Administración Tributaria Municipal
de conformidad a lo regulado en los artículos 72 y siguientes de la LGTM, debe
proceder a la calificación tributaria; respecto a la identificación del sujeto
pasivo, corresponde referirnos únicamente a la categoría de contribuyente, que
se entiende como: “el destinatario legal
del tributo que no es sustituido y que, por consiguiente, debe pagar el tributo
por sí mismo. Como a él está referido el mandato de pago, es el principal
sujeto pasivo de la relación jurídica tributaria principal.” (BELISARIO
VILLEGAS, H. Curso de Finanzas, derecho
financiero y tributario, 9ª edición, Editorial Astrea, Buenos Aires, 2005, p.
332.)
RECURSO DE APELACIÓN REGULADO EN LA LEY
GENERAL TRIBUTARIA MUNICIPAL
“b.3. En ese orden, el artículo 123 de la
LGTM en su inciso 1° establece: “De la calificación de contribuyentes, de la determinación de tributos, de la
resolución del Alcalde en el procedimiento de repetición del pago de lo no
debido, y de la aplicación de sanciones hecha por la administración tributaria
municipal, se admitirá recurso de
apelación para ante el Concejo Municipal respectivo, el cual deberá
interponerse ante el funcionario que haya hecho la calificación o pronunciada
la resolución correspondiente, en el plazo de tres días después de su
notificación.” (El resaltado es
propio)
Con dicho recurso, el administrado tiene
la posibilidad de solicitar al funcionario u órgano superior -u otro
funcionario u órgano que expresamente indique la ley-, un re-examen de la resolución
emitida por un funcionario inferior, a efecto que revoque, modifique o
confirme la resolución impugnada; y se ampara en diferentes principios,
siendo uno de ellos el de legalidad -en
su vinculación positiva-, establecido en el artículo 86 inciso final de la
Constitución de la República. Según lo ha dispuesto la Sala de lo
Constitucional: “el principio de
legalidad es una exigencia derivada del Estado de Derecho que se expresa sobre
la actuación de los funcionarios públicos en el sentido que los órganos
estatales y entes públicos, actuando por medio de sus funcionarios, deben hacer
aquello que la ley les manda y abstenerse de hacer lo que la ley no les autoriza.”
(Sentencia definitiva dictada en el proceso de Hábeas Corpus, con referencia
5-2010, del 30-VI-2010.)
Como puede verse, el referido artículo
establece un catálogo de actuaciones que son susceptibles de apelación para ante
el Concejo Municipal, cuya interposición tendría por agotada la vía
administrativa.
En ese orden, la Sala de lo Contencioso
Administrativo -SCA- por medio de auto de fecha uno de febrero de dos mil doce,
en el proceso referencia 80-2011, con relación a lo regulado en el artículo 123
de la LGTM señaló que “la Ley ha
determinado expresamente la procedencia del referido recurso, delimitándola a
los casos enunciados en la referida disposición. En este caso la apelación se
intentó contra un acto para el cual el legislador no ha previsto recurso
alguno, lo que implicó que la acción intentada en sede administrativa por la
demandante se configura como la interposición de un recurso no reglado”.”
SI EL ACTO QUE IMPUGNA ES UN ACTO
ADMINISTRATIVO EXPRESO QUE NO RESUELVE EL FONDO DE LA SOLICITUD PLANTEADA; ES
DECIR, EL ACTO NO ESTÁ “CALIFICANDO” NI “RECALIFICANDO” LA CALIDAD DE
CONTRIBUYENTE; TAMPOCO SE ESTÁ DETERMINANDO IMPUESTOS
“C. Aplicación
al caso de autos
Esta Cámara a efectos de identificar si en
este caso procedía agotar la vía interponiendo el recurso de apelación
establecido en el artículo 123 de la LGTM, tal como lo sostiene el Juez A quo, o si tal como lo argumenta la
sociedad apelante, dicho recurso no era procedente, debe analizar la naturaleza
del acto impugnado. En otras palabras, debe delimitarse si el acto que se
pretende impugnar, se enmarca en los actos que de acuerdo a la LGTM son
susceptibles de apelación; de obligatorio cumplimiento para efectos del
agotamiento de la vía administrativa según lo disponen las DTPA.
Así, el acto administrativo que se
pretende impugnar en sede judicial surge como consecuencia de la solicitud planteada por Banco Agrícola,
S.A. al Alcalde Municipal de Ilobasco, consistente en: i) la modificación de calificación de contribuyente; y ii)
la determinación de la obligación tributaria municipal; ante lo cual, el
referido funcionario estableció
que: “dicha petición no es posible
resolverla por cuanto la autoridad
máxima de esta Alcaldía con facultad de tomar decisiones administrativas es el
Alcalde y su Concejo Municipal, de conformidad a lo establecido en el
Artículo 24 inciso ultimo del Código Municipal, en relación con el Artículo 30
del mismo Cuerpo de Ley.- […] se observa que la petición hecha por los Abogados
Postulantes […], está erróneamente
dirigida a la autoridad competente a partir de ello, deberá declararse improponible dicha petición quedando expedito el
derecho material a los peticionantes (Sic) de dirigir el referido escrito al Alcalde y su Concejo Municipal, para
efecto de darle Trámite Administrativo que conforme a la ley corresponda.
En consecuencia, visto los razonamientos expuestos y las disposiciones legales
citadas, se RESUELVE: 1) Declárese
improponible la solicitud presentada […] 2) Queda expedito el derecho material de hacer su petición como legalmente
corresponde.” (El resaltado es nuestro)
De lo antes apuntado esta Cámara
advierte que el acto que se pretende impugnar es un acto administrativo expreso en el que no resolvió el fondo de la solicitud
planteada por la sociedad apelante; es decir, en dicho acto no se está “calificando” ni “recalificando”
la calidad de contribuyente; tampoco se están “determinando impuestos”.
En ese orden, de conformidad con el
principio de legalidad que rige la actuación de los funcionarios y la
regulación del Recurso de Apelación conforme a lo dispuesto en el artículo 123
de la LGTM, la cual debe aplicarse de forma taxativa; no es válida la exigencia
al administrado respecto de la interposición del Recurso de Apelación para efectos
del agotamiento de la vía administrativa conforme a lo dispuesto en el artículo
2 de las DTPA; debido a que, el contenido del acto administrativo que se
pretende impugnar, no encaja en ninguno de los supuestos regulados y tasados en
el artículo antes relacionado.
En razón de lo anterior, esta Cámara considera
oportuno aclarar que para verificar el recurso que procede contra un determinado
acto administrativo, debe analizarse la declaración unilateral de voluntad de
la Administración pública, es decir, lo que realmente se resolvió.”
EL ACTO IMPUGNADO DE MODIFICACIÓN DE LA
CALIFICACIÓN DE CONTRIBUYENTES, ENCAJA EN LOS SUPUESTOS DEL ARTÍCULO 123 DE LA
LGTM; EN CONSECUENCIA SE DEBE INTERPONER DICHO RECURSO PARA QUE SE AGOTE
CORRECTAMENTE LA VÍA ADMINISTRATIVA
“Y es que, de conformidad a la misma jurisprudencia
invocada por la sociedad apelante en el proceso 86-2008, en la cual la SCA ante
la impugnación de un acto en la que se resolvió que “no procedía la exoneración del pago de tasa municipal” señaló que
dicho acto “no es un acto de determinación de tributos, no procedía la
interposición del recurso previsto en el artículo 123 de la Ley General
Tributaria Municipal (…)” -páginas 5 y 6 del escrito de apelación-, por lo que esta
Cámara ha verificado que el acto administrativo que se pretende impugnar, en el
cual no se denegó la recalificación
solicitada, ni se determinó el pago de impuestos; no se encuentra dentro
del catálogo regulado en el artículo 123 de la LGTM.
Por lo anterior, no es procedente confirmar
el criterio que sostiene el Juez a quo
referente a que, por ser el acto impugnado una solicitud de modificación de la
calificación de contribuyentes, un acto “relacionado” con la calificación de
contribuyentes, encaja en los supuestos regulados en el artículo 123 de la
LGTM; y en consecuencia se debe interponer dicho recurso para que se agote
correctamente la vía administrativa y poder acceder a su impugnación en la
jurisdicción contencioso administrativa.
En ese orden, del acto dictado por el
Alcalde Municipal de Ilobasco, no procede el recurso de apelación reculado en
el artículo 123 de la LGTM; por lo cual es procedente REVOCAR el auto definitivo de las quince horas del día catorce de
mayo del año dos mil dieciocho venido en alzada, por medio del cual se declaró IMPROPONIBLE la demanda formulada por
los procuradores de la sociedad BANCO
AGRÍCOLA S.A.; por contener dicho auto, infracción a norma procesal, consecuencia de la errónea interpretación
de los artículos 24 y 35 inciso 4° de la LJCA, con relación al artículo 2 de
las Disposiciones Transitorias del Procedimiento Administrativo y del Régimen
de la Administración Pública, respecto del agotamiento de la vía administrativa.
Con relación al segundo motivo en el que
se funda el recurso, correspondiente a la infracción a los artículos 11, 15 y
172 Cn., relacionados al artículo 10 letra a) y 24 de la LJCA y artículo 2 de
las DTPA, relativo al acceso a la jurisdicción al efectuar el juez a quo un cambio de precedente
jurisprudencial de la interpretación del artículo 123 de la LGTM, sin anunciarlo
previamente; esta Cámara estima, que las consideraciones que puedan brindarse,
son consecuencia de lo anteriormente expuesto, por lo que, resultaría
inoficioso pronunciarse sobre ello.”