EXENCIÓN DEL PAGO AL IMPUESTO A LA TRANSFERENCIA DE BIENES MUEBLES Y LA PRESTACIÓN DE SERVICIOS

PARA QUE LA EXENCIÓN DE IMPUESTOS SEA VÁLIDA, DEBE ESTAR EXPRESAMENTE REGULADA EN UNA LEY EN SENTIDO FORMAL

“Habiéndose determinado que los contratos estudiados constituyen un hecho generador del impuesto, es necesario verificar si los mismos gozan del beneficio de exención.

Primeramente es importante establecer que legal y doctrinariamente las operaciones no sujetas son distintas a las operaciones exentas, ya que en las primeras el legislador ni siquiera las considera como hechos generadores gravados con el impuesto, en cambio en las segundas, de no existir norma de exención expresa constituirían operaciones gravadas, es decir, que sí encajan en el concepto de hecho generador gravado, pero el legislador por razones de política fiscal decide dispesarlas del pago del tributo en cuestión.

Para que las exenciones de impuestos sean válidas deben estar expresamente reguladas en una ley en sentido formal, ya que se encuentran supeditadas al principio de reserva de ley, de conformidad al artículo 131 ordinal 110 de la Constitución, en relación con el artículo 6 letra b) del Código Tributario.

Por su parte, las operaciones no sujetas no requieren de regulación expresa en una ley para no ser consideradas hechos generados del impuesto, ya que el carácter de no sujetas es por el simple hecho de no estar comprendidas en la ley.”

DEFINICIÓN DE EXENCIÓN

“El artículo 64 del Código Tributario define a la exención como, la dispensa legal de la obligación tributaria sustantiva, lo que significa que para que se tipifique la exención debe existir una obligación tributaria sustantiva, la cual surge con la ocurrencia del hecho generador previsto en la norma.”

EXENCIÓN DEL PAGO DE IMPUESTO SOBRE SERVICIOS DE ARRENDAMIENTO DE INMUEBLES DESTINADOS PARA HABITACIÓN

“A su vez el artículo 46 letra b) de la Ley del IVA, dispone que estarán exentos de dicho impuesto los servicios de arrendamiento, subarrendamiento o cesión del uso o goce temporal de inmuebles destinados a viviendas para la habitación.

Esta Sala debe analizar si la aplicación de la exención concedida en la ley para los servicios de arrendamiento de inmuebles destinados a viviendas para la habitación, es procedente para el presente caso.

En primer lugar debe tenerse en cuenta que las operaciones de arrendamiento con promesa de venta efectuadas por la sociedad demandante recaen sobre inmuebles rústicos, que no tienen construcción alguna, aunque pudieran ser aptos para vivienda porque cuentan con permisos para construir.

El presupuesto legal de la exención -artículo 46 letra b) de la Ley del IVA-, radica en que el arrendamiento de inmuebles debe de ser de viviendas para habitación, presupuesto que en los inmuebles sobre los que recae el contrato a la fecha de contratación no concurre, ya que no se ha establecido que a la fecha en que acaeció el hecho generador, en dichos inmuebles existían construcciones que pudieran ser destinadas como viviendas para habitación, únicamente que en ellos se iban a construir viviendas y que constaban con una calificación de suelo habitacional o de permiso de parcelación de carácter habitacional (folios 126, 133, 137, 140, 143 y 155), lo cual no encaja dentro del supuesto de hecho que establece la ley para gozar de exención.

Aunado a ello, este Tribunal considera que en el presente caso la Administración Tributaria no ha desconocido la competencia del Vice Ministerio de Vivienda y Desarrollo Urbano, ya que si bien es cierto a este último le compete otorgar permisos y la clasificación del uso del suelo, al ente que le corresponde la aplicación de la normativa tributaria es a la DGII y al TAIIA, los cuales haciendo uso de sus facultades de fiscalización pueden observar los servicios, gastos, que se han declarado como exentos del impuesto y determinar si los hechos encajan dentro de los supuestos que la ley de la materia establece como exentos, lo cual ha sucedido en el presente caso, por tanto, aunque la sociedad demandante cuente con permisos de construcción y se haya clasificado el suelo de dichos inmuebles como habitable, no significa que hayan cumplido con el supuesto previsto en el artículo 46 letra b) de la Ley del IVA para gozar de la exención, ya que los inmuebles al producirse el hecho generador no eran habitables, sólo lo eran potencialmente -supuesto de hecho que no está regulado en la ley-, en consecuencia, para el período fiscalizado no pueden gozar de exención.

Por lo anterior, esta Sala considera que no ha existido violación al principio de legalidad, ya que se han aplicado correctamente los artículos 16, 17 y 46 letra b) de la Ley del IVA, y artículo 61 del Código Tributario.”

EL ARRENDAMIENTO DE INMUEBLES CON PROMESA DE VENTA CONSTITUYE UN HECHO GENERADOR DEL IMPUESTO A LA TRANSFERENCIA DE BIENES MUEBLES Y A LA PRESTACIÓN DE SERVICIOS

“2. Sobre la violación a la seguridad jurídica.

La parte demandante sostiene que las autoridades demandadas han violado la seguridad jurídica, ya que al interpretar que en el presente caso no procede la exención, están definiendo un nuevo hecho generador, que no existe en la ley de la materia.

Por lo anterior, esta Sala hace las consideraciones siguientes:

Aún cuando la sociedad demandante denominó a los contratos suscritos con sus clientes como contrato de promesa de venta, éstos constituían realmente contrato de arrendamiento con promesa de venta, de acuerdo a las cláusulas contractuales a las cuales se somete el específico negocio jurídico; debido a que en los contratos analizados no surge la obligación de transferir el dominio del inmueble objeto del negocio, ya que esto sólo ocurriría al completarse el pago total del precio pactado, mediante el otorgamiento de la escritura pública correspondiente; en tal sentido, considerando las cláusulas de los contratos y de la verificación realizada al contenido de los mismos, se advirtió que las cláusulas contenidas en los contratos celebrados generaban obligaciones similares a los contratos de arrendamiento con promesa de venta, por lo que en atención a lo establecido por el artículo 61 del Código Tributario, la Dirección tenía facultades de decidir conforme la verdadera naturaleza del acto otorgado por las partes. En este caso las partes denominaron a su convención como “Contrato de Promesa de Venta”, por lo que no se enmarca dentro del tipo jurídico al cual realmente corresponde, que como se dijo supra, es un arrendamiento con promesa de venta, de acuerdo al derecho privado.

Lo anterior también tiene su fundamento en el artículo 17 del Código Tributario, el cual instituye que: “Los actos y convenciones celebrados entre particulares no son oponibles en contra del Fisco, ni tendrán eficacia para modificar el nacimiento de la obligación tributaria ni alterar la calidad del sujeto pasivo, sin perjuicio de la validez que pudiera tener entre las partes”.

Que en relación al arrendamiento con promesa de venta de inmuebles como servicio gravado, es necesario retomar el criterio de esta Sala, mediante sentencia con referencia 213-A-2001, en el que se señaló que: “Como se ha dicho en este caso, el arrendamiento de inmuebles con promesa de venta (...) constituye un hecho generador del impuesto que se trata, dada su calidad de prestación de servicio y su ocurrencia trae como consecuencia la obligación tributaria sustantiva. Por su parte el artículo 46 literal b) de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios dispone que estarán exentos de dicho impuesto los servicios de arrendamiento, subarrendamiento o cesión del uso o goce temporal de inmuebles destinados a viviendas para la habitación...”.

En el caso que nos ocupa, no puede el intérprete desconocer que si bien se ha denominado contractualmente promesa de venta, al negocio para explotar el inmueble, tal figura jurídica tiene una caracterización propia dentro del ordenamiento jurídico, no siendo lícito darle un significado diferente en virtud de consideraciones de cualquier índole, cuando está claro que legal, contractual y contablemente se ha comprobado que en la práctica las partes han convenido un arrendamiento con promesa de venta y por el contrario, si la forma jurídica adoptada por las partes no es coincidente en lo absoluto con lo que en la realidad ocurre, estamos entonces en presencia de una simulación, es decir que las partes, han ocultado la realidad económica con una figura jurídica que no corresponde a la operación.

Resulta entonces, que el arrendamiento de inmuebles con promesa de venta es un hecho generador del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios. Por todas las razones antes relacionadas, esta Sala comparte lo sostenido por las autoridades demandadas en tanto que todas las circunstancias constatadas denotan la existencia real del contrato de arrendamiento con promesa de venta de inmuebles y no de promesa de venta, como alega la sociedad actora.

De todo lo señalado, se colige que no existió vulneración al derecho de seguridad jurídica, por una ilegal interpretación de la Administración Tributaria, al crear un nuevo hecho generador, como señala la parte actora; y que al determinar la Dirección General de Impuestos Internos que las operaciones realizadas por la sociedad demandante constituyen operaciones de arrendamiento con promesa de venta, lo hizo aplicando el ordenamiento jurídico, entre otros el artículo 61 del Código Tributario que la faculta para realizar tal calificación; además que en el presente caso no procedía la exención establecida en el artículo 46 letra b) de la Ley del IVA por las razones expuestas en la presente sentencia.”