EXENCIÓN DEL PAGO AL IMPUESTO A LA TRANSFERENCIA DE BIENES MUEBLES Y LA PRESTACIÓN DE SERVICIOS
EXENCIÓN DEL PAGO DE IMPUESTO SOBRE SERVICIOS DE ARRENDAMIENTO DE
INMUEBLES DESTINADOS PARA HABITACIÓN
“III.
(i) En cuanto a la violación al principio de legalidad. El artículo 64 del
Código Tributario regula que la “Exención
es la dispensa legal de la obligación tributaria sustantiva”, lo que
significa —en otras palabras— que para que exista exención debe existir una obligación
tributaria sustantiva, la cual surge con la ocurrencia del hecho generador
previsto en la norma.
El
artículo 46 letra b) de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles
y a la Prestación de Servicios, invocado por la parte actora, dispone que
estarán exentos de dicho impuesto los servicios de arrendamiento,
subarrendamiento o cesión del uso o goce temporal de inmuebles destinados a
viviendas para la habitación.
Inicialmente,
es necesario acotar que los contratos realizados por la parte actora, se
denominan promesas de compraventa de inmuebles rústicos, a pesar de ello,
dichas operaciones se adecuan a la figura de arrendamiento de bien inmueble con
promesa de venta. Se debe resaltar que tales contratos recaen sobre inmuebles
rústicos y en atención a la pretensión planteada, se verificará la aplicación
de la exención plasmada en el artículo 46 letra b) de la Ley de Impuesto a la
Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios para los
referidos hechos.
En
cuanto a la naturaleza de los inmuebles sobre los que recaen la controversia en
disputa aunque pudieran ser aptos para vivienda debe expresarse que no se ha
establecido que contengan algún tipo de construcción A pesar que la parte
actora argumenta que los referidos inmuebles están destinados a convertirse en
una vivienda habitacional.
El
presupuesto legal de la exención —artículo 46 letra b)— que se comenta, radica
en que el arrendamiento de inmuebles debe de ser de viviendas para la
habitación, presupuesto que en los inmuebles sobre los que recae el contrato a
la fecha de contratación no concurre.
En
el presente juicio no se ha establecido que a la fecha en que acaeció el hecho
generador, los contratos de que se trata, cumplían con el elemento exigido por
el legislador tributario, para gozar de la exención. Es decir, no se trata
propiamente de un arrendamiento, subarrendamiento o cesión del uso o goce
temporal de inmuebles destinados a viviendas como lo tipifica el artículo 46
letra b) de la Ley de de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la
Prestación de Servicios. En razón de que es evidente que a la fecha de la
contratación no constituía una vivienda destinada para habitación.
Argumenta
la sociedad actora, la existencia de permisos para parcelar y por tal razón pretende
que dichos inmuebles sean habitables. Sin embargo, tales permisos son,
exclusivamente para parcelar y no, para calificar al inmueble de habitable o
no.”
CARACTERÍSTICAS
DEL CONTRATO DE PROMESA DE VENTA
“Al
analizar los contratos de promesa de venta de referencia se debe resaltar que
los siguientes aspectos: 1) hay de parte de la vendedora entrega material del
inmueble a los compradores; 2) existe un compromiso de parte de los compradores
de pagar el precio total de la operación por medio de cuotas mensuales fijas y
sucesivas; 3) transcurrido el tercer mes de mora, caducará el plazo del
contrato y la vendedora podrá tener por resuelta la promesa de venta y podrá
recuperar la tenencia material del inmueble, sin necesidad de recurrir a la
autoridad judicial o administrativa; y, 4) Que al estar pagado el precio total
de la operación, la vendedora se compromete a otorgar a favor de los
compradores, la escritura de compraventa y tradición del inmueble prometido, en
su caso.
El
contrato de promesa de venta es un contrato bilateral, según el perfil que la
doctrina señala del mismo, en razón de que la expresión o declaración de
voluntad a cargo de cada una de las partes está orientada a la conformación del
consentimiento necesario para el seguimiento de la obligación que consiste en
celebrar el contrato prometido.
El
artículo 1425 del Código Civil establece que: “La promesa de celebrar un contrato no produce obligación alguna; salvo
que concurran las circunstancias siguientes: la Que la promesa conste por
escrito; 2a Que el contrato prometido no sea de aquellos que las leyes declaran
ineficaces; 3a Que la promesa contenga un plazo o condición que fije la época
de la celebración del contrato; 4a Que en ella se especifique de tal manera el
contrato prometido, que sólo falten para que sea perfecto, la tradición de la
cosa, o las solemnidades que las leyes prescriban”.”
CONTRATO
DE ARRENDAMIENTO
“Por
su parte, se tiene que el contrato de arrendamiento es un contrato por el cual
una de las partes, llamada arrendador, se obliga a transferir temporalmente el
uso y goce de una cosa mueble o inmueble a otra parte denominada arrendatario,
quien a su vez se obliga a pagar por ese uso o goce un precio cierto y
determinado.
El
artículo 1703 del Código Civil señala que: “El
arrendamiento es un contrato en que las dos partes se obligan recíprocamente,
la una a conceder el goce de una cosa, o a ejecutar una obra o prestar un
servicio, y la otra a pagar por este goce, obra o servicio un precio
determinado”.”
EL ARRENDAMIENTO CON PROMESA DE VENTA DE INMUEBLES ES UN CONTRATO DE
CESIÓN DEL USO O GOCE TEMPORAL DE DICHOS BIENES QUE LA LEY PERMITE
QUE EL IMPUESTO SE PAGUE SOBRE CADA UNA DE LAS CUOTAS QUE SE PERCIBEN
“En
el presente caso la sociedad actora manifiesta que ha adoptado contractualmente
la forma de promesa de venta del inmueble, sin embargo, la forma jurídica
realmente adoptada por las partes no es coincidente en lo absoluto con lo que
en la realidad ocurre.
La
obligación que surge del contrato de promesa de venta es precisamente celebrar
el contrato prometido. Será hasta que se celebre la compraventa, que surgirán
las obligaciones de hacer la tradición y entrega del bien cuya compraventa se
prometió inicialmente, así como la de pagar el precio.
La
consecuencia de la entrega del bien sobre el que recae la promesa de venta así
como el pago de las cuotas mensuales por parte del promitente comprador, no
pueden constituir obligaciones que surgen pura y simplemente del contrato de
promesa de venta.
En
los términos en que se celebró el contrato entre el promitente comprador y el
promitente vendedor, en el que se pactó la entrega del bien para su uso y goce,
así como el pago de los canones mensuales —que al final formaran parte del
precio— constituyen un contrato de arrendamiento aparejado al contrato de
promesa.
Todo
lo anterior indica que la operación efectuada por la sociedad demandante, se
adapta la figura jurídica del arrendamiento con promesa de venta de inmuebles,
el cual es justamente un contrato de cesión del uso o goce temporal de dichos
bienes, en el que la Ley establece que el impuesto se pague sobre cada una de
las cuotas que se perciben y no sobre el valor total de la operación. El
arrendamiento de inmuebles con promesa de venta es un hecho generador del
Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios,
con la peculiaridad mencionada respecto del momento en que se causa el
impuesto. Las circunstancias constatadas denotan la existencia real del
contrato de arrendamiento con promesa de venta de inmuebles y no sólo de
promesa de venta, como alega la sociedad actora.
Así,
el artículo 17 de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a
la Prestación de Servicios, define como servicios todas aquellas operaciones
que no consistan en la transferencia de dominio bienes muebles corporales. Ello
incluye, dentro del término servicios, aquellas operaciones realizada sobre
inmuebles. La misma Ley menciona expresamente algunas actividades vinculadas
con inmuebles que son expresamente consideradas servicios gravados. En el caso
de las transferencias de dominio, éstas están expresamente referidas a bienes
muebles corporales exclusivamente.”
ARRENDAMIENTO CON
PROMESA DE VENTA DE INMUEBLES COMO SERVICIO GRAVADO
“En los contratos de
que se trata en el presente caso, jurídicamente es dable considerarlo como una
prestación de servicios de arrendamiento, pues no se está en presencia de una
transferencia de dominio de bienes inmuebles, la que, como se dijo, no está
considerada como hecho generador del Impuesto. Se verifica entonces que ocurre
el supuesto del artículo 17 de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes
Muebles y a la Prestación de Servicios, por constituir el arrendamiento con promesa
de venta de que se trata, una operación onerosa que no consiste en la
transferencia de dominio de bienes muebles corporales, con independencia del
hecho de que verse sobre inmuebles.
En
tal sentido, se verifica que los referidos contratos se ajustan al supuesto del
artículo 17 de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la
Prestación de Servicios, por constituir el arrendamiento con promesa de venta,
una operación onerosa que no implica la transferencia de dominio de bienes
muebles corporales, con independencia del hecho de que verse sobre inmuebles.
(ii) En cuanto a la vulneración al patrimonio, se debe recordar que el IVA es un tributo indirecto, real u objetivo, proporcional e instantáneo, que recae sobre el consumo y que somete a tributación los bienes y servicios en cada una de las fases por las que atraviesan desde su producción hasta el consumo, tomando como base el aumento de valor en cada una de ellas.
Se
trata de un impuesto indirecto ya que la norma tributaria concede al sujeto
pasivo facultades para obtener de otra persona, que no forma parte del círculo
de obligados en la relación tributaria, la suma de dinero satisfecha al ente
público acreedor. Además, según otro criterio de clasificación, se considera
indirecto porque grava exteriorizaciones mediatas de riqueza que son tomadas
como presunción de la existencia de capacidad contributiva.
En
segundo lugar, se dice que es un tributo real u objetivo en vista que el
elemento objetivo del hecho imponible es definido abstrayéndolo de quien lo
realiza.
El
IVA es un impuesto proporcional puesto que la alícuota aplicable a la base
imponible permanece constante, independientemente de las variaciones de ésta.
Finalmente, se trata de un impuesto instantáneo porque el hecho generador se
agota por su propia naturaleza en un cierto período de tiempo.
Se
debe destacar el carácter instantáneo del Impuesto en estudio, siendo
indispensable analizar cuál es el momento en que se produce el hecho generador
gravado, que para el caso gravado para el particular es el arrendamiento con
promesa de venta. Se tiene que el artículo 18 inciso final de la Ley de
Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios,
regula que «Las prestaciones de servicios
como hecho generador del impuesto se entienden ocurridas y causado el impuesto,
según cual circunstancia de las señaladas a continuación ocurra primero: En los
arrendamientos con opción de compra o promesa de venta, el impuesto se causa al
momento de ser exigibles los cánones de arrendamiento o al perfeccionarse la
venta».
En
tal sentido, al verificar los contratos analizados, esta Sala considera que la
Administración no vulneró el derecho de propiedad, como lo alega la parte
actora, ya que con base en sus facultades determinó legalmente que los cánones
periódicos resultantes del pago de los contratos no les aplicaba la exención.
(iii)
De la violación al derecho de seguridad jurídica. Dicho argumento versa en la
aplicación de la ley, de forma antojadiza por la Administración Pública, la
cual realizó una interpretación restrictiva de la voluntad plasmada por el
legislador.
La
Administración determinó que la exención no procede respecto a los contratos de
arrendamiento con promesa de venta de bienes inmuebles objetados de análisis.
Con lo cual hace una correcta aplicación del artículo 17 de la Ley de Impuesto
a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios. Por tal
razón, no se ha realizado una interpretación antojadiza por parte de la
Administración, como lo manifiesta la parte actora. Es decir, que al no
aplicarle la exención invocadas por la parte actora, ello no implica que no
exista una correcta apreciación de la normativa; por lo tanto no se considera
que se vulneró el derecho de seguridad jurídica. La Administración Tributaria,
en el presente caso, ha actuado conforme al ordenamiento jurídico aplicable.”