TRIBUTOS MUNICIPALES

ILEGALIDAD DEL ACTO O ACTOS QUE SE PRETENDEN IMPUGNAR

3.1 La ilegalidad de los actos impugnados en el proceso contencioso administrativo

Ante la denuncia de ilegalidad de una actuación administrativa, el legislador exige como presupuesto para el acceso a la jurisdicción contencioso administrativa, entre otras condiciones, el agotamiento de la vía administrativa previa, y su presentación dentro del plazo fijado en la ley. El incumplimiento de estos requisitos vuelve inadmisible la acción contenciosa.”

AGOTAMIENTO DE LA VÍA ADMINISTRATIVA

“El artículo 7 letra a) de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa (LJCA) prescribe: «Se entiende que está agotada la vía administrativa, cuando se ha hecho uso en tiempo y forma de los recursos pertinentes y cuando la ley lo disponga expresamente».

Son, básicamente, dos formas por las que se puede satisfacer este requisito: En el primer supuesto cuando la ley lo disponga expresamente, significa que es potestad del legislador establecer que el procedimiento administrativo se agota con la emisión de determinado acto.

En el segundo supuesto —cuando el agotamiento tiene lugar por haberse utilizado todos los recursos administrativos—, hace falta que el tribunal examine, a partir tanto de los elementos fácticos ofrecidos por el actor como de la normativa aplicable, no sólo que el administrado hubiera hecho uso de los recursos administrativos que para el caso concreto prevé la ley de la materia, sino también, y sobre todo, que tales recursos hubieran sido utilizados en tiempo y forma.

El requisito de agotamiento de los recursos tiene la particular importancia de que el plazo para interponer la demanda contencioso se cuenta a partir de la fecha en que se hizo saber al administrado el acto con el cual se agotó la vía administrativa previa. De este modo, si un recurso fue presentado fuera de plazo, debe estimarse que la demanda no cumple el requisito de agotamiento. Esto se debe a que, aun cuando los recursos administrativos han sido instituidos en beneficio del administrado y, por consiguiente, las reglas que regulan su funcionamiento han de ser interpretadas en forma tal que faciliten su aplicación, éstos no pueden ser tenidos como una herramienta procesal a disposición del libre arbitrio de las partes. Fundamentalmente, es el principio de seguridad jurídica el que exige que los recursos sean utilizados con plena observancia de la normativa que los regula, esto es, respetando los requisitos de forma y plazo.

A partir de esta línea de razonamiento se concluye que la importancia que reviste el requisito de agotamiento de los recursos es de carácter procesal, cual es la de habilitar el ejercicio de la acción contenciosa.”

EL PLAZO PARA INTERPONER LA ACCIÓN CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SE CUENTA DESDE EL DÍA SIGUIENTE A LA NOTIFICACIÓN DEL ACTO CON EL CUAL SE AGOTO LA VIA CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

“De conformidad con los artículos 11 letra a) y 47 de la LJCA, el plazo para interponer la demanda en esta sede es de sesenta días hábiles contados desde el día siguiente al de la notificación del acto que causa agravio al administrado y que agota la vía administrativa. Si la demanda se interpone fuera del plazo indicado, deberá declararse inadmisible, con base en el artículo 15 de la precitada ley.

Finalmente, hay que considerar que, si se trata de un procedimiento administrativo en el que únicamente haya lugar a un acto definitivo, entonces, será éste el acto impugnable, y el plazo para interponer la demanda se contará a partir del día siguiente al de la notificación de dicho acto. En cambio, cuando se trata de un procedimiento en que se hayan dictado varios actos definitivos, una vez cumplido el requisito de agotamiento, la acción contenciosa procede no sólo contra el acto que agotó la vía administrativa, sino también contra todos aquellos actos definitivos anteriores a éste, dictados en las distintas instancias del procedimiento. En este caso, el plazo para interponer la demanda se cuenta a partir del día siguiente al de la notificación del último acto que agotó la vía administrativa.

Sostiene la parte demandante que la interpretación efectuada por el Concejo Municipal, en la resolución que declaró inadmisible por extemporáneo el recurso de apelación interpuesto contra la decisión que determina tributos, le impone una multa e intereses moratorios, viola el debido proceso y el principio de legalidad.”

EL DERECHO A RECURRIR SE CONJUGA CON EL DERECHO A LA SEGURIDAD JURÍDICA, AUDIENCIA Y DEFENSA (DEBIDO PROCESO)

“Antes de revisar la actuación de la Administración Pública demandada, es necesario realizar algunas consideraciones doctrinarias sobre los derechos invocados.

Las personas tienen derecho a que los procesos jurisdiccionales y procedimientos administrativos se desarrollen con total respeto de las categorías constitucionales procesales. Así, nuestra Constitución, en el artículo 11, contempla el denominado derecho de audiencia, en virtud del cual todo acto limitativo o privativo de derechos generalmente requiere de un proceso o procedimiento en el que debe permitirse razonablemente la intervención efectiva del gobernado, a fin de que conozca los hechos que lo motivaron y, de esta manera, tenga la posibilidad —si lo estima pertinente— de comparecer y/o intentar desvirtuarlos. En este sentido, los procesos jurisdiccionales y los procedimientos administrativos deben encontrarse diseñados de tal manera que potencien la intervención del sujeto pasivo.

De lo anterior se deriva que el derecho de defensa (previsto en el artículo 12 de la Constitución) está íntimamente vinculado al derecho de audiencia, pues cuando éste establece que en todo proceso o procedimiento se tiene que otorgar —de acuerdo con la ley o en aplicación directa de la Constitución— al menos una oportunidad para oír la posición del sujeto pasivo —principio del contradictorio—, no cabe duda que todas las oportunidades de defensa a lo largo del proceso o procedimiento también son manifestaciones o aplicaciones en extremo del derecho de audiencia.

Ahora bien, según la jurisprudencia constitucional, el acceso a los medios impugnativos legalmente contemplados o el derecho a recurrir se conjuga con el derecho a la seguridad jurídica, audiencia y defensa (debido proceso). Estas categorías jurídicas lo habilitan y viabilizan. El derecho a recurrir implica, entre otras cosas, que no se obstaculice de manera arbitraria el acceso a los recursos establecidos y se posibilite a las partes una real intervención en las instancias que se abran a consecuencia de su interposición.

El derecho a recurrir es una categoría jurídica procesal, de configuración legal, en virtud de la cual es posible atacar el contenido de una decisión que cause perjuicio, a afecto que la propia autoridad emisora o alguna otra, en ejercicio de su función de control, revise y, en su caso, confirme, modifique o revoque tal decisión. En consecuencia, siempre que esté legalmente consagrada la posibilidad de un segundo o tercer examen de la cuestión (otro grado de conocimiento), negar el acceso al mismo, sin basamento constitucional, supondría no observar los derechos de rango constitucional referidos, así como el derecho a la protección jurisdiccional.

En el ámbito administrativo, el derecho a recurrir se concretiza, pues, con la creación expresa en la ley de la figura del recurso administrativo, como un medio de defensa para deducir, ante un órgano administrativo, una pretensión de modificación o revocación de un acto dictado por ese órgano o por un inferior jerárquico. La finalidad de los recursos administrativos es que la Administración procure dar una respuesta del fondo de lo controvertido por el administrado y no se enfrasque en meros formalismos para no resolver la petición.

Bajo este marco, procede comprobar si el Consejo Municipal de Coatepeque, al declarar extemporáneo el recurso de apelación interpuesto por la parte actora, actuó o no según los parámetros regulados en la ley.[…]”

RECHAZO IN LIMINE DEL RECURSO DE APELACIÓN

“En el capítulo IV, artículo 123, del Recurso de Apelación, inciso primero, de la LGTM establece: «De la calificación de contribuyentes, de la determinación de tributos, de la resolución del Alcalde en el procedimiento de repetición del pago de lo no debido, y de la aplicación de sanciones hecha por la administración tributaria municipal, se admitirá recurso de apelación para ante el Concejo Municipal respectivo, el cual deberá interponerse ante el funcionario que haya hecho la calificación o pronunciada la resolución correspondiente, en el plazo de tres días después de su notificación».

En el presente caso, la resolución pronunciada por la Encargada de Cuentas Corrientes, Cobro y Recuperación de Mora del municipio de Coatepeque fue notificada a la parte actora el veintiséis de octubre de dos mil nueve, es decir, que el término de tres días para presentar el recurso de apelación venció el veintinueve de octubre de dos mil nueve.

Se advierte, que la persona que presentó el recurso de apelación ingreso a las instalaciones de la Alcaldía Municipal antes de las dieciséis horas, de lo contrario no hubiera sido posible su recepción.

Por lo que, el Concejo Municipal de Coatepeque, al declarar inadmisible por extemporáneo dicho recurso, no garantizó el pleno y efectivo ejercicio del derecho a recurrir de la sociedad demandante.

Así, la Administración demandada ha negado arbitrariamente el acceso a un nuevo grado de conocimiento con el rechazo in limine del recurso de apelación, pues el mismo fue interpuesto dentro del plazo. Tal decisión, por ende, constituye una violación al derecho a recurrir.

En conclusión, el acto dictado por el Concejo Municipal de Coatepeque, que declara extemporáneo el recurso de apelación interpuesto por ETESAL, S.A. DE C.V., adolece del vicio de ilegalidad examinado, por lo que la autoridad demandada debió admitir dicho recurso.”

DEBIDO PROCESO, DERECHO DE AUDIENCIA, DEFENSA Y PRINCIPIO DE LEGALIDAD

“Los apoderados de la demandante señalan como una de las causas de ilegalidad de los actos impugnados la ausencia de procedimiento y consecuente violación a los derechos de audiencia y defensa de ETESAL, S.A. de C.V., debido a que no se le siguió el procedimiento establecido en el artículo 106 de la Ley General Tributaria Municipal para la determinación de oficio de la obligación tributaria municipal en concepto de tasa por uso de suelo y subsuelo.

Ante tal alegación, a este Tribunal le corresponde dilucidar si al caso en estudio le es aplicable la disposición en referencia.

4.1) Del procedimiento regulado en la Ley General Tributaria Municipal.

De conformidad con los artículos 72, 76 y 81 de la LGTM, la Administración Tributaria Municipal tiene entre sus principales funciones: la "determinación, aplicación, verificación, control y recaudación de los tributos". El citado cuerpo normativo le confiere a la Municipalidad, en los referidos artículos, la facultad de determinar la obligación tributaria conforme con los procedimientos establecidos en el título IV "De la Administración Tributaria Municipal", capítulo III, denominado "Del procedimiento administrativo tributario municipal", sección segunda "procedimientos para determinar la obligación tributaria municipal". Bajo el anterior acápite se encuentra contenido el artículo 100 en el que se ofrece un concepto de determinación tributaria en los siguientes términos: "La determinación de la obligación tributaria municipal es el acto jurídico por medio del cual se declara que se ha producido el hecho generador de un tributo municipal, se identifica al sujeto pasivo y se calcula su monto o cuantía.

La determinación se rige por la Ley, ordenanza o acuerdo vigente en el momento en que ocurra el hecho generador de la obligación".

El acto de determinación de la obligación tributaria municipal como tal, es el acto o conjunto de actos encaminados a establecer si existe una deuda tributaria, quién o quiénes son los obligados al pago y monto o importe de la deuda, con el fin de asegurar la realización de un interés público que consiste en la adquisición del tributo, sujetándose a las reglas establecidas en la ley para ese fin. Implica, entonces, que la Administración como titular de la función tributaria, debe actuar y cumplir cada una de las etapas que la ley le impone para que pueda emitir su decisión que contenga el monto de la obligación correspondiente.

4.2) Del procedimiento para la determinación de la obligación tributaria municipal.

El artículo 105 del cuerpo normativo en estudio, establece que la Administración Tributaria Municipal procederá a determinar de oficio la obligación tributaria, en tanto no prescriba la facultad correspondiente, en los casos siguientes: "1°. Cuando el contribuyente o responsable hubiere omitido presentar declaraciones, estando obligado a hacerlo, o hubiere omitido el cumplimiento de la obligación a que se refiere el artículo 108 de esta Ley.

2°. Cuando la administración tributaria municipal tuviere dudas razonables sobre la veracidad o exactitud de las declaraciones presentadas, o no se agregaren a éstos, los documentos anexos exigidos.

3° Cuando el contribuyente no llevare contabilidad, estando obligado a ello por esta Ley y otro ordenamiento legal o no la exhibiere al serle requerida, o la que llevare no reflejare su capacidad económica real".

Esta Sala ha señalado en diferentes decisiones que la denominación "tributo municipal" se destaca como una obligación de dar una suma de dinero establecida por la ley —conforme al principio de capacidad— a favor de un ente público para sostener sus gastos. Los tributos doctrinariamente se han clasificado en: impuestos, tasas y contribuciones especiales; esta clasificación es retomada por el legislador salvadoreño, tal como lo dispone el artículo 3 de la LGTM.

Los impuestos se caracterizan porque el Estado los exige a los contribuyentes, no tienen como contrapartida el derecho a una contraprestación fiscal concreta. Las tasas, en cambio, generan para el contribuyente una contraprestación de forma directa, le produce un beneficio individualmente determinable. Finalmente, en las contribuciones especiales son cobros al contribuyente que generan beneficios para éstos, pero de forma indirecta.

De lo anterior puede colegirse que el impuesto y la tasa se diferencian en que, el primero es exigido sin que se genere ninguna contraprestación o beneficio para el contribuyente; por otra parte, la tasa sí genera un beneficio directo para el particular, esta característica es la que determina su esencia.

Siguiendo dicho orden de ideas, se concluye que si el hecho imponible del tributo se encuentra normativamente vinculado a una actividad del ente público, referida directamente al contribuyente y vinculada a una contraprestación, dicho tributo es una tasa.

El artículo 5 de la LGTM define tasa en los siguientes términos: "(...) los Tributos que se generan en ocasión de los servicios públicos de naturaleza administrativa o jurídica prestados por los Municipios".

Lo anterior implica que la Administración Pública podrá ejercitar el cobro de una tasa siempre y cuando concurran dos condiciones: (i) que el hecho generador se encuentre previamente regulado en la ley u ordenanza; y, (ii) que la prestación del servicio sea efectiva, verificable y tenga un destinatario en concreto individualizable. Con relación a la primera condición indicada, visto el tributo como una prestación ex lege, la doctrina es abundante y coincidente, puesto que no podría concebirse la idea de un tributo sin regulación legal previa (ley en sentido formal). En cuanto a la segunda condición, es menester que la Administración tenga las herramientas legales y materiales que hagan susceptible de evaluación y comprobación la existencia del hecho generador individualizado en el administrado. Lo anterior, puesto que es condición indispensable en el caso de las tasas que exista efectivamente la prestación de un servicio, lo que trae aparejado como consecuencia la inexistencia de la obligación tributaria en aquellos casos en que no se pueda comprobar la prestación individualizada.

Se entiende, entonces, que dentro del género tributo se encuentran tanto las denominadas contribuciones especiales como los impuestos y las tasas.

Por otra parte, el artículo 106 de la LGTM prescribe el procedimiento que la Municipalidad debe seguir para determinar de oficio la obligación tributaria, dicha disposición señala que:

a) La Municipalidad notificará y transcribirá al contribuyente las observaciones o cargos que tuviere en su contra, incluyendo las infracciones que se le imputen.

b) El contribuyente o responsable deberá formular y fundamentar sus descargos, dentro del plazo de quince días prorrogables, cumplir los requerimientos que se le hicieren y ofrecer las pruebas pertinentes de sus argumentos.

c) Después de que se dé la contestación del contribuyente, se abrirá a prueba por el término de quince días, si se hubiese pedido. La Administración Tributaria Municipal podrá de oficio o a petición de parte ordenar la práctica de otras diligencias dentro del plazo que estime apropiado.

d) Si el contribuyente o responsable no formula y fundamenta sus descargos, esta facultad caducará.

e) La Municipalidad debe hacer constar los casos en que el contribuyente acepte los cargos determinados por ella.

f) La Administración Tributaria Municipal deberá, en un plazo de quince días, determinar la obligación tributaria.

En este sentido, es oportuno señalar que el procedimiento administrativo, como elemento formal del acto administrativo, desempeña una doble función, pues regla el ejercicio de las prerrogativas y libertades públicas y de sus derechos subjetivos y, además, realiza una función de plena garantía para el administrado, ya que le proporciona la oportunidad de intervenir en la tramitación del mismo previo a la emisión del acto y objetar —si lo desea— los puntos con que esté en desacuerdo, a través de las pruebas y alegatos que considere pertinentes. Es así que los vicios procedimentales acarrean la ilegalidad del acto cuando éste se haya dictado colocando al administrado en una situación de indefensión, es decir, con una disminución efectiva, real y trascendente de sus garantías.

En el caso bajo análisis, las autoridades demandadas han manifestado que el estado de cuenta número E-E019, suscrito por la Encargada de Cuentas Corrientes, Cobro y Recuperación de Mora del municipio de Coatepeque, emitido el veintitrés de octubre de dos mil nueve, contiene un monto a pagar en concepto de tasas municipales, no es una calificación de contribuyente ni determinación de la obligación tributaria municipal sino simplemente un cobro que corresponde a los meses de noviembre de 2002 a octubre de 2009.

En cuanto al cálculo de la tasa por derecho de uso del suelo y subsuelo, señalan las autoridades demandadas que se determinó respetando lo que prescribe el decreto 47, artículo 49-1, relacionados a los derechos por uso de suelo y subsuelo, publicado en el diario oficial No, 7 tomo número 350, de fecha 11 de enero 2001, y los artículos 204 incisos 1° y 5° y 205 de la Constitución de la República, 30 inciso 4°, 32, 35 y 63 número 15 Código Municipal. El cálculo fue realizado por mantener instaladas veinticuatro torres de transmisión eléctrica dentro del municipio a un dólar con catorce centavos de dólar de los Estados Unidos de América ($1.14), cada una, ascendiendo el total a pagar a tres mil trescientos cincuenta y dos dólares con treinta y siete centavos de dólar de los Estados Unidos de América ($3,352.37), incluye otros cargos detallados en el mencionado "cobro".

Asimismo, señalan las autoridades demandadas que emitir estados de cuenta o cobros es una de las funciones de la Encargada de Cuentas Corrientes, Cobro y Recuperación de Mora que otorga la Unidad de Administración Tributaria Municipal, legitimada en la Ley General Tributaria Municipal y en la Constitución de la República en los artículos 203 y 204, ya que cuenta con las facultades autónomas para regular, dirigir y administrar dentro de los municipios los asuntos que sean de su competencia.

Por otra parte, al revisar la copia del expediente tramitado en sede administrativa se ha constatado que previo a la determinación tributaria no se siguió ningún procedimiento. En dicho sentido, es importante destacar que en sede administrativa el debido proceso se enfoca principalmente en el derecho del administrado a ser oído en el procedimiento y encuentra su concreción cuando los administrados plantean sus alegatos, tienen una real oportunidad de probarlos y, por consiguiente, son tomados en cuenta por la Administración Pública al momento de resolver. Además, el- acto administrativo se encuentra configurado por una serie de elementos subjetivos, objetivos y formales, los cuales deben concurrir en debida forma para que el mismo se constituya válido, bastando la concurrencia de vicios en uno de los elementos para que dicho acto devenga en ilegal.

Consecuentemente, siendo que el procedimiento constituye un elemento formal del acto administrativo y habiéndose establecido en el presente juicio que la Encargada de Cuentas Corrientes, Cobro y Recuperación de Mora del municipio de Coatepeque, al efectuar la determinación tributaria municipal que se discute, omitió la aplicación del procedimiento legalmente establecido en el artículo 106 de la LGTM, resulta que el acto administrativo impugnado pronunciado por dicha autoridad deviene en ilegal por ese vicio y, por consiguiente, con dicha actuación, existió violación a los derechos de audiencia y defensa aludidos por la sociedad demandante, vulnerando con ello el principio de legalidad. Decretada que ha sido la ilegalidad del acto por falta de procedimiento, es inoficioso pronunciarse sobre los demás puntos en que basaba la ilegalidad de lo actuado la demandante.”